查看原文
其他

土地增值税清算成本分摊方法讨论

注:文中蓝字为超链接部分,点击可看原文件


在选择成本分摊方法中,我们计算成本分摊比例的重要依据是项目的面积数据指标,面积数据指标的变动导致分摊比例的变动,最终会导致整体项目土地增值税清算结果有所差异。所以,正确选择面积数据来源对于我们的土地增值税预清算和清算工作也是极为重要的,是成本分摊不可忽视的条件。针对这个问题,我们对7大类成本分摊方法进行梳理。

1

2

3

一、面积数据来源

① 修建性详细规划图及相关规划文件


修建性详细规划图是整体项目规划最完整最直观的数据来源,是整体项目的平面规划图,有整体项目各方面的面积数据,是未取得最终房产测绘报告前重要的预清算工作计算依据。

同时我们也可以从“修详规”中注意观察一些重要信息,例如是否存在红线外成本支出、红线内是否存在多个项目或多个分期项目,是否存在应分配的跨项目或跨期公共配套成本支出等等。


② 房屋建筑面积测绘报告


房屋建筑面积测绘报告系由当地房管所出具的测绘报告,也是税局认定的土地增值税清算建筑面积数据来源,包含了清算单位内不同类型开发产品的面积数据,主要关注的是其中普通住宅、非普通住宅、商业、地下车库及公共配套设施建筑面积数据。

房屋建筑面积测绘报告包含了清算单位内各类型房产或公共配套设施的建筑面积数据,系土地增值税清算面积数据来源;修建性详细规划图及相关规划文件则是针对整体项目从总体到局部各方面规划面积数据的直观数据来源,对于整体项目的开发情况了解和掌握十分重要,为土地增值税预清算面积数据来源。


在确定面积数据的同时,为保证最终使用的分摊方法对企业最合理、最有利,这些方法,在具体运用的时候不可偏颇,要综合使用,并采取全排列(有可能的话)的方式逐一排查,选择一种最适合本企业的分摊方法。

需要强调的是,分摊方法,不可以简单地复制,每个企业开发项目不同,具体的规划差异,不能套用一样的模式。

比如:某房地产企业采取建筑面积法和层高系数法,土地增值税税负最低;其他企业复制以上方法就不一定税负最低,要看商业和住宅的建筑面积比例以及建造成本的差异等等因素。


二、分摊方法选择要领

① 土地成本


先横向,再纵向。先采取占地面积法分割,分割之后采取建筑面积法分摊土地成本,然后综合“楼面地价”。
土地成本,指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用,主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。


国家税收政策规定,土地成本,一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的,应经税务机关同意。而省市税务机关为了防止企业通过自由选择分摊方法操纵避税空间,常对房企土地成本分摊方法的选择给予限制。
有的地方规定同一清算单位内土地成本分摊只能采用建筑面积法,有的地方允许土地成本采取层高系数法分摊等等。各地规定不一而足、五花八门。


土地是房地产项目开发最主要的成本项目,土地成本占比最大,平均土地成本约30%左右,但该成本因地域不同而有很大差异,并有进一步上升的趋势,也是不确定性最大的一个因素,房企土地成本分摊方法对土地增值税清算的重要性不言而喻。
房地产开发企业土地成本的分摊问题,是土地增值税清算的重要内容。涉及土地增值税的土地成本,税前扣除条件限制较为严格。


房企土地成本企业所得税和土地增值税的税前扣除问题,由于取得土地方式的多元化,加之税收政策的滞后性、多层次、分散化,房企纳税人难以理解税政和不易涉税操作。
因此,房企应当重视开发项目土地成本分摊核算,正确履行纳税义务,防控土地成本分摊不当的税务风险。土地成本在不同类型的房地产之间的分摊问题,是土地增值税清算的关键。


采用不同的分摊方法,所计征的土地增值税税额存在明显差异。
由于土地成本是房地产企业加计扣除费用和开发费用计提基数的重要组成部分,不同的分摊方法将再次放大这种差异;对于允许扣除的土地成本均采用一刀切的方法分摊,不符合收入与成本配比原则;不同性质的成本构成,客观上要求适用不同的分摊方法。
房地产开发项目的土地成本分摊方法,国家财税部门没有统一规定,由各省市税务机关结合当地实际情况自行处理。纳税人成片受让土地使用权后,分期分批开发,转让房地产的,其扣除项目金额的确定,可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊,或按建筑面积计算分摊,也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。


② 建造成本


个性化的成本直接归集;共同的成本,按照建筑面积法分摊,同时考虑层高因素。
可以直接归属于商业或者住宅部分的按照直接成本法归集(如玻璃幕墙),属于共同成本部分(如基础设施)按照建筑面积法分摊,并考虑层高系数法的使用。


③ 合理划分期间费用和开发间接费


土地增值税清算时,当不能准确划分管理费用和“开发成本---开发间接费”,发生的“开发间接费”有可能被认定为土地增值税流程当中的“开发费用”,从而影响扣除以及加计扣除,导致纳税人税负增加。


④ 公共配套设施费


公共配套设备费的分摊,应根据实际使用情况确认分摊方法。如果全部归全体业主共有或全部用于非营利性社会公共事业,不可售建筑面积分摊的成本为0,可售建筑面积负担全部配套设备费。如果只是部分归全体业主共有或部分用于非营利性社会公共事业,不可售建筑面积就应按比例分摊配套设施费,可售建筑面积只负担部分配套设备费。

三、分摊方法的选择

分摊方法一:占地面积法(点击蓝字查看方法的案例分析,下同)


【定义】

占地面积法,指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。即按照房地产土地使用权面积占土地使用权总面积的比例计算分摊。


【分配】

1. 一次性开发的,按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配;

2. 分期开发的,首先按照本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配,然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。

期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。


【适用范围】

对占地相对独立的不同类型房地产,或成片受让土地使用权后,分期分批开发、转让房地产的,应按分期开发项目占地面积占该成片受让土地总占地面积的比例计算分摊。

属于多个清算单位共同发生的扣除项目金额,原则上按建筑面积法分摊,如无法按建筑面积法分摊,应按占地面积法分摊或税务机关确认的其他合理方法分摊。

土地成本分摊方法为不同清算单位按占地面积法;

土地成本分摊基本原则:分期开发,可以按占地面积分摊。

对占地相对独立的不同类型房地产,可以按该类型房地产占地面积占该项目房地产总占地面积的比例计算分摊土地成本。


【详解】

(一)按独立占地的每栋建筑物占地面积占该项目占地总面积的比例计算分摊土地成本:每栋可转让建筑物分摊的土地成本=每栋可转让建筑物占地面积÷可转让建筑物占地总面积×土地总成本

(二)对于同一建筑物中包含不同类型房地产的,应当首先确定该建筑物占地的总土地成本,然后根据该建筑物中某一类型房地产建筑面积占该建筑物总建筑面积的比例分摊土地成本:

1、普通住宅应分摊的土地成本=∑(每栋可转让建筑物普通住宅建筑面积÷每栋建筑物可售建筑面积×每栋建筑物应分摊的土地成本)

2、非普通住宅应分摊的土地成本=∑(每栋房地产非普通住宅建筑面积÷每栋房地产可售建筑面积×每栋房地产应分摊的土地成本)

3、其他类型项目应分摊的土地成本=∑(每栋房地产其他类型项目建筑面积÷每栋房地产可售建筑面积×每栋房地产应分摊的土地成本)

(三)占地总面积为可转让地上建筑物占地面积之和,不包括道路、绿化等公共设施用地面积。对于独立占地的不同类型房地产。

土地成本首先按可转让建筑物占地面积占可转让建筑物占地总面积的比例计算分摊;同一建筑物中包含不同类型房地产的,再按照各类型房地产建筑面积计算分摊。


对于裙楼土地成本的分摊,裙楼与主楼为同一基础(即基础对裙楼和主楼均有承重作用)的,则裙楼和主楼应作为同一建筑物计算分摊;裙楼与主楼各有独立基础的应作为独立占地的建筑物计算分摊。


分摊方法二:建筑面积法


【定义】

建筑面积法是指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。即按照房地产建筑面积占总建筑面积的比例计算分摊。


【分配】

(一)一次性开发的,按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。根据本期开发的建筑面积占总建筑面积的比例计算本期开发项目的取得土地使用权所支付的金额。

(二)分期开发的,首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配,然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。

(三)同一清算单位发生的扣除项目金额,原则上应按建筑面积法分摊。对于纳税人能够提供相关证明材料,单独签订合同并独立结算的成本,可按直接成本法归集。

对同一项目里不同类型的建筑物土地成本是按照建筑面积分摊的。同一清算单位不同类型按建筑面积法。

建筑面积法是房地产企业成本分摊的最基本的方法,也是最重要的一个方法,其他成本分摊方法均以建筑面积法为基础衍生出来的。


【分摊步骤】

第一步

先将占地相对独立(一般是指有道路、围墙等分隔)的不同类型房地产,按该类型房地产实际占地面积占该项目房地产总占地面积的比例计算分摊土地成本。

第二歩

对于剩余混建的不同类型房地产,应当首先确定混建房屋占地的总土地成本,然后根据混建房屋中某一类型房地产建筑面积占该项目混建总建筑面积的比例分摊土地成本。


对于以上两种方法的适用,很容易混淆,推荐文章学习:成本分摊方法:建筑面积法还是占地面积法?


分摊方法三:售价比率法


【定义】

售价比率法是以房屋单位售价为基础计算分摊开发房屋土地成本的方法。一般而言,房屋售价的高低,除取决于房屋结构外,更主要是取决于房屋的地理位置,同样结构的房屋,门面房售价高于住宅房。


【实施步骤】

第一步

计算或预估不同结构、不同用途房屋的总售价和平均单位售价。


第二歩

应运用售价成本比率计算非住宅房超额成本售价,以剔除房屋不同结构对售价的影响。

运用售价成本比率计算分摊土地成本时,应将开发的商品房划分为价格相对低的住宅房和价格相对高的非住宅房两大类,将非住宅房高于住宅房的成本称为超额成本,将与超额成本相对应的售价称为超额成本售价:

超额成本售价=超额成本×(1成本毛利率)

各类非住宅房超额成本售价=(该类非住宅房单位建筑成本-住宅房单位建筑成本)×该类非住宅房总面积×(全部房屋售价总额÷全部房屋成本总额)。


第三步

计算土地成本比率。

土地成本比率是指土地成本与剔除超额成本售价后的售价总额的比率。

计算公式为:

土地成本比率=占用土地的全部成本(土地使用权价值)÷(全部房屋售价总额-超额成本售价合计)×100%


第四步

计算不同用途房屋应分摊土地成本。

公式为:

1、住宅房应分摊土地成本=该类房屋售价×土地成本率

2、非住宅房应分摊的土地成本=(该类房屋售价-该类房屋的超额成本售价)×土地成本率


分摊方法四:层高系数法


【定义】

层高系数法是以标准层高为基准(基数为1),按其他房产的层高计算出系数,作为各房产分配承担成本的总系数。即利用层高系数来均衡分摊由于层高不一样而影响的建筑成本。


为什么会有层高系数法?

因为在一些项目中,在同一栋建筑物内存在不同业态,而这种业态的层高不同,所发生的直接建造成本,比如材料、人工也会明显不同。实务中最典型的情况是底商+住宅模式,底商一般在4.5-6米之间,而住宅一般在3米左右,传统的建筑面积分摊方法没有考虑这种不同层高对开发成本的影响,采用一刀切的方法进行分摊,体现不了这种成本差异,实质上是有失客观的,而层高系数法恰好可以弥补这种不足。


【计算步骤】

第一步

计算项目的层高系数

在纳税人同一项目(包含不同类型房地产)中,选取住宅层高为基数,设定为1;

层高低于住宅的,以1为系数;

其他类别用房层高高于住宅层高的,按其他类别用房层高与住宅层高之比,计算出其层高系数。

公式如下:

某类型用房层高系数=该类型用房层高÷住宅层高


第二歩

计算项目的总层高系数面积

(1) 某类型用房总层高系数面积=∑(某类型用房层高系数×某类型用房可售建筑面积)

(2) 某类型用房已售部分的层高系数面积=某类型用房层高系数×某类型用房已售建筑面积


第三步

计算不同类型用房已售部分可分摊的房地产开发成本

某类型用房已售部分应分摊的房地产开发成本=房地产开发总成本÷总层高系数面积×某类型用房已售部分的层高系数面积


【适用范围】

房地产开发企业同一项目中包含不同类型房地产的,其房地产开发成本可采取层高系数计算分配办法。

推荐文章学习:再谈“层高系数法”的运用


【争议焦点】

层高系数法有一个假设前提,就是层高与成本之间是线性比例关系,在六大成本类型中,只有建安成本的这种线性关系比较明显,其他成本与层高的这种线性关系并不突出。由于在国家总局层面上没有明确是否认可层高系数法,地方税务局有明确支持的,也有将层高系数排除在外,这种差异在实务中也给企业带来了很大的不确定性。

因此,企业在选择层高系数法进行成本分摊时,需要统筹考虑项目定位、商住比例等因素,做出适合企业的决策。同时,由于各地税务机关对层高系数法这一分摊方法认识不统一,应以税务机关规定为准,当地税务机关有规定的应按规定执行,没有规定的可以与主管税务机关沟通,争取主管税务机关的认可,以避免产生税收争议。


【地方规定】

各地关于成本分摊方法“层高系数法”的规定


分摊方法五:预算造价法


【定义】

预算造价法指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。


【提示】

预算造价法分摊利息成本时,注意时间节点。即利息资本化时间的起点和终点,要分段计算,登载明细账。

预算造价法还有其他适用情况,如:将要支付还没有支付的拆迁补偿费;未建设或者未竣工决算的公配、基础设施等。

在房地产开发企业在进行成本分摊时,一定要根据项目情况本身来确定分摊方法,有的可能用一种,也有可能用多种,还是那句话:做好分析、遵从税法、有利企业、灵活运用。


分摊方法六:直接成本法


【定义】

沿用国税发[2009]31号文件第二十九条的解释:

直接成本法,指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。


企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计算与核算。

其中,应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本,直接计入成本对象,共同成本和不能分清负担对象的间接成本,应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。

综上,简单理解为可以直接归属于计税成本对象的,直接归集,不必采取建筑面积法、占地面积法等。


【举例】

在某商住一体的建筑主体中

1、商业外墙砌大理石墙砖(玻璃幕墙),住宅外墙粉刷涂料,因此大理石外墙(玻璃幕墙)成本直接归属于商业,住宅粉刷成本归属于住宅;

2、商城使用的是扶梯(电梯的一种)和直通商业部分的直梯(电梯的一种),住宅使用的是直梯。两部分的电梯成本可以清晰分开,因此,分别归属电梯成本;

3、地下车位部分内墙分刷防水漆,地上商业毛坯、住宅部分简装,因此,地下车位、地上商业、住宅的成本是不一样的,依据《工程结算单》可以直接归属影响的成本;

4、一个立项,建造一幢楼,商业银行专项贷款1000万元,年利率10%。由此产生的利息直接归属该项目,不用采取其他成本分摊方法。


分摊方法七:其他合理方法


税法规定,土地成本一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的,应经税务机关同意。其他合理方法,是指按照土地增值税计算的原则和规定以及房地产开发企业实际计算并分摊土地成本项目的方法。


部分省市创新了其他成本分摊方法(点击上方蓝字部分查看),该方法属于地域性政策,实际操作中需要积极和当地税务机关协调与沟通。


由于财政部、国税总局对于成本的分配方法,没有限定某一种方法,但要求“合理、合规”。部分省市税务机关对土地增值税清算时土地成本的分摊方法也给予了选择的空间,且有进一步宽松的趋势。

推荐学习:各地关于土地增值税成本分摊方法的规定


由此可见,只要是合理的方法企业都可以采用。并就土地成本分摊相关事项保持与主管税务机关的有效沟通,在选择成本分摊方法时要遵循税法并合理比较,择优选择对自身经济利益最大化的成本分摊方法。

土地增值税清算实战训练营——报名倒计时

结合《税苑微课》线上课程(详情点击文末“阅读原文”)的学习,本月13、14日正式开启(线下课程点击蓝字了解详情)扫描下方二维码添加吴老师微信可报名学习!

全国土地增值税政策集锦(2019年9月版)

房地产企业成本分摊系列之建筑面积法 

土地增值税清算税前扣除的真实性原则

房产企业确认收入对各税种有哪些影响?开发费用如何税前扣除?房产企业融资业务的涉税风险分解图房地产企业向自然人借款之土地增值税风险分析房地产企业销售价格明显偏低如何确认收入金额房产企业买房送面积收入如何确认?红线外支出是否作为土地增值税土地成本的构成部分拆迁补偿中的土地增值税处理


声明

转发文章的版权属于原作者,部分文章推送时未能与原作者取得联系,或无法查实原作者姓名,还望谅解;同时,公众号插图均来自网络,版权属于原创人。如觉侵权,或涉及版权问题,烦请通过本平台联系小编,我们将竭力尊重原创。

扫描下图二维码,关注“土地增值税金穗源”帮您走在成功的路上!更多精彩内容即将推出,敬请期待!

温馨提示

我是小金,土地增值税政策的梳理汇总小秘书。


如果您觉得我的公众号能够帮助到您,请多帮我推荐给您的朋友。也希望能够帮助到他们。


如果您有土地增值税方面的问题,请微信:3341586979


如果你喜欢本文,请分享到朋友圈,想要获得更多信息,请关注我。

修改于
继续滑动看下一个
土地增值税金穗源
向上滑动看下一个

您可能也对以下帖子感兴趣

文章有问题?点此查看未经处理的缓存